ZAKONI O RAČUNOVODSTVU I O REVIZIJI: Mišljenje Komisije za hartije od vrednosti u vezi sa pravilnim imenovanjem finansijskih izveštaja koji su predmet revizije

Komisija za hartije od vrednosti je dana 17.12.2025. godine primila zahtev od Komore ovlašćenih revizora za davanje mišljenja u vezi sa imenovanjem finansijskih izveštaja koji su predmet revizije, kao i načinom njihovog navođenja u izveštaju nezavisnog revizora u situacijama kada tokom procesa sastavljanja, obelodanjivanja, revizije ili nakon izdavanja revizorskog izveštaja dođe do korekcije ili zamene finansijskih izveštaja.

OPIS ČINjENIČNOG STANjA

Komora ovlašćenih revizora se obratila Komisiji sa zahtevom za davanje mišljenja, uvezi sa imenovanjem finansijskih izveštaja koji su predmet revizije s obzirom na različite situacije koje mogu nastati tokom procesa dostavljanja i revizije finansijskih izveštaja:

• da li je dovoljno korišćenje opšte formulacije “priloženi finansijski izveštaji;

• da li je, i u kojim situacijama, neophodno eksplicitno navesti da se radi o korigovanim, izmenjenim ili ponovo izdatim finansijskim izveštajima, posebno u slučajevima kada postoji više verzija finansijskih izveštaja za isti izveštajni period.

U zahtevu su opisane tipične situacije koje nastaju u praksi (dostava do 31. marta, naknadne ispravke, izmene tokom revizije, izmene nakon izdavanja revizorskog izveštaja i sl.), kao i uočeno postojanje različitih stavova od strane relevantnih institucija, što ukazuje na potrebu davanja jasnih smernica.

PITANjA ZA KOMISIJU

Na osnovu svega gore navedenog, Podnosilac zahteva ovim putem traži od Komisije za hartije od vrednosti Republike Srbije izdavanje zvaničnog mišljenja kojim se potvrđuje da li je u svim navedenim situacijama dovoljno da se revizor u izveštaju pozove na “priložene finansijske izveštaje”, ili je, u slučajevima kada postoji više verzija finansijskih izveštaja, neophodno jasno i nedvosmisleno identifikovati verziju finansijskih izveštaja (npr. korigovani, izmenjeni, ponovo izdati), kako bi bilo jasno na koje se izveštaje odnosi revizorsko mišljenje.

Povodom opisanog zahteva, stručna služba predlaže Komisiji za hartije od vrednosti da na 131. sednici X saziva, od 10.02.2026. godine donese sledeće:

MIŠLjENjE

U vezi sa vašim zahtevom kojim se od Komisije traži mišljenje u vezi sa pitanjem imenovanja finansijskih izveštaja koji su predmet revizije i načina na koji ih je neophodno obraditi u okviru izveštaja nezavisnog revizora, s obzirom na različite situacije koje mogu nastati tokom procesa obelodanjivanja i revizije finansijskih izveštaja. U skladu sa članom 328. Zakona o tržištu kapitala Komisija u skladu sa odredbom Zakona o reviziji iz okvira svoje nadležnosti, može, zauzimate stavove, davati mišljenja, kao i druge oblike javnih saopštenja kada je to potrebno radi primene i sprovođenja pojedinih odredbi zakona ili podzakonskih akata iz okvira svoje nadležnosti.

Shodno svemu gore navedenom Komisija ukazuje na sledeće:

U slučajevima kada nakon prvobitnog sastavljanja finansijskih izveštaja dođe do njihove ispravke, izmene ili ponovnog izdavanja, pitanje dovoljnosti korišćenja opšte formulacije “priloženi finansijski izveštaji” u izveštaju nezavisnog revizora, ili neophodnosti eksplicitnog identifikovanja verzije finansijskih izveštaja na koju se revizorsko mišljenje odnosi ima značajne profesionalne, regulatorne i pravne implikacije.

Zakonom o reviziji ("Sl. glasnik RS", br. 73/2019 - dalje: Zakon) se uređuju uslovi i način obavljanja revizije finansijskih izveštaja, obaveznost revizije, stručna osposobljenost lica i licence za obavljanje revizije, kontrola kvaliteta rada društava za reviziju, samostalnih revizora i licenciranih ovlašćenih revizora, davanje i oduzimanje dozvole za rad društvima za reviziju i samostalnim revizorima, nadzor nad obavljanjem revizije, Komora ovlašćenih revizora (u daljem tekstu: Komora) i nadzor nad njenim radom, međunarodna saradnja sa nadležnim telima u oblasti nadzora, kao i druga pitanja u vezi sa revizijom (u daljem tekstu “Zakon o reviziji”). |

Zakonom o računovodstvu ("Sl. glasnik RS", br. 73/2019 i 44/2021 - dr. zakon) se uređuju obveznici primene ovog zakona, razvrstavanje pravnih lica i preduzetnika, organizacija računovodstva, računovodstvene isprave i vrste poslovnih knjiga, uslovi i način vođenja poslovnih knjiga, Registar pružalaca računovodstvenih usluga, priznavanje i vrednovanje pozicija u finansijskim izveštajima, sastavljanje, dostavljanje i javno objavljivanje finansijskih izveštaja, godišnjeg izveštaja o poslovanju, izveštaja o korporativnom upravljanju, izveštaji o plaćanjima autoritetima vlasti i nefinansijsko izveštavanje, Registar finansijskih izveštaja, Nacionalna komisija za računovodstvo i nadzor nad sprovođenjem odredbi ovog zakona (u daljem tekstu Zakon o računovodstvu).

Odredbama člana 2. stav 1. tačka 6. Zakona o računovodstvu definisan je naziv finansijskih izveštaja. Saglasno ovoj odredbi, REDOVAN GODIŠNjI FINANSIJSKI IZVEŠTAJ je izveštaj koji treba da pruži istinit i objektivan pregled finansijskog položaja i uspešnosti poslovanja (npr. Imovine i obaveza pravnog lica, odnosno preduzetnika, kao i dobitak ili gubitak) pravnog lica, odnosno preduzetnika, i koji se sastavlja za poslovnu godinu koja je jednaka kalendarskoj ili koja je različita od kalendarske.

Odredbama člana 29. paragraf 5. definisano je da godišnji finansijski izveštaj velikih pravnih lica, srednjih pravnih lica, pravnih lica koja imaju obavezu sastavljanja konsolidovanih godišnjih finansijskih izveštaja (matična pravna lica) javnih društava, odnosno društava koja se pripremaju da postanu javna, u skladu sa zakonom koji se uređuje tržište kapitala, nezavisno od veličine obuhvata:

- Bilans stanja;

- Bilans uspeha;

- Izveštaj o ostalom rezultatu;

- Izveštaj o promenama na kapitalu;

- Izveštaj o tokovima gotovine i

- Napomene uz finansijske izveštaje.

Paragraf 7. istog člana Zakona o računovodstvu propisuje sadržaj redovnog godišnjeg finansijskog izveštaja za preduzetnike i druga pravna lica definisana shodno članu 2. tačka 2:

- Bilans stanja;

- Bilans uspeha

Redovan godišnji finansijski izveštaj pravnih lica i preduzetnika koji nisu gore navedeni, kako je to definisano paragrafom 6. istog člana, obuhvata:

- Bilans stanja;

- Bilans uspeha;

- Napomene uz finansijske izveštaje.

Odredbama člana 44. Zakona o računovodstvu definisana je obaveza pravnih lica, odnosno preduzetnika, da za statističke potrebe i radi javnog objavljivanja dostave Agenciji za privredne registre, redovne godišnje finansijske izveštaje za izveštajnu godinu, najkasnije do 31. marta naredne godine, ukoliko posebnim zakonom nije drugačije uređeno. Pravna lica, koja imaju poslovnu godinu različitu od kalendarske, dužna su da za statističke potrebe i radi javnog objavljivanja dostave Agenciji, redovne godišnje finansijske izveštaje za izveštajnu godinu najkasnije u roku od tri meseca od datuma bilansa.

Zakon o računovodstvu u članu 45. propisuje obavezu dostavljanja dokumentacije uz finansijske izveštaje za pravna lica i preduzetnike koji imaju obavezu revizije finansijskih izveštaja u skladu sa zakonom kojim se uređuje revizije. Shodno odredbama ovog člana, pravna lica i preduzetnici koji imaju obavezu revizije finansijskih izveštaja, dužni su da, uz redovne i konsolidovane finansijske izveštaje iz člana 44. istog zakona, Agenciji za privredne registre dostave i:

- odluku o usvajanju redovnog, odnosno konsolidovanog godišnjeg finansijskog izveštaja;

- godišnji izveštaj o poslovanju, odnosno konsolidovani godišnji izveštaj o poslovanju u skladu sa ovim zakonom;

- revizorski izveštaj, koji je sastavljen u skladu sa zakonom kojim se uređuje revizija, uz koji se prilažu finansijski izveštaji koji su bili predmet revizije;

- korigovane redovne godišnje finansijske izveštaje, odnosno korigovane konsolidovane finansijske izveštaje, usvojene od strane nadležnog organa, ako sadrže korekcije u odnosu na dostavljene finansijske izveštaje iz člana 44. ovog zakona.

U skladu sa članom 46. Zakona o računovodstvu propisuje se mogućnost da pravno lice, odnosno preduzetnik, može zahtevati zamenu finansijskog izveštaja koji je javno objavljen kao potpun i računski tačan u Registru finansijskih izveštaja, ako utvrdi da u tom izveštaju rezultati poslovanja i finansijski položaj nisu iskazani istinito i objektivno, a skupština odnosno drugi nadležni organ tog pravnog lica, odnosno preduzetnik, donese odluku o usvajanju finansijskog izveštaja izmenjene sadržine u odnosu na izveštaj koji je javno objavljen.

Prema odredbama Zakona o reviziji, član 39, stav 2., revizorski izveštaj, kao minimum mora da sadrži sledeće:

1. identifikacione podatke o subjektu revizije čiji su redovni godišnji finansijski izveštaji ili konsolidovani godišnji finansijski izveštaji predmet zakonske revizije;

2. naziv redovnog godišnjeg finansijskog izveštaja ili konsolidovanog godišnjeg finansijskog izveštaja sa navođenjem datuma ili perioda koji je obuhvaćen finansijskim izveštajem ili konsolidovanim finansijskim izveštajem;

3. opis relevantnog zakonskog okvira koji je primenjen prilikom sastavljanja redovnih godišnjih finansijskih izveštaja ili konsolidovanih godišnjih finansijskih izveštaja;

4. opis obima zakonske revizije i MSR u skladu sa kojim je izvršena zakonska revizija;

5. mišljenje licenciranog ovlašćenog revizora može biti pozitivno, mišljenje sa rezervom ili negativno i u njemu mora biti jasno navedeno da li redovni godišnji finansijski izveštaji ili konsolidovani godišnji finansijski izveštaji pružaju istinit i objektivan pregled finansijskog položaja pravnog lica u skladu sa relevantnim zakonskim okvirom, kao i da li su godišnji finansijski izveštaji u skladu sa posebnim propisima koji uređuju poslovanje pravnog lica, ako je to predviđeno tim propisima;

6. posebna upozorenja i probleme na koje licencirani ovlašćeni revizor želi da ukaže, ali bez izražavanja mišljenja sa rezervom;

7. mišljenje i izjavu rukovodstva o usklađenosti godišnjeg izveštaja o poslovanju sa redovnim godišnjim finansijskim izveštajima za istu poslovnu godinu, da li su redovni godišnji finansijski izveštaji sastavljeni u skladu sa zakonom kojim se uređuje računovodstvo i da li je licencirani revizor na osnovu znanja i dokaza koje je stekao tokom obavljanja zakonske revizije u subjektu revizije, utvrdio materijalno značajne pogrešne činjenice koje su sadržane u prezentaciji finansijskih izveštaja, uz opis prirode tih činjenica;

8. izjavu o potencijalnim materijalno značajnim sumnjama u vezi sa događajima ili okolnostima koje mogu dovesti u pitanje sposobnost subjekta revizije za nastavak poslovanja;

9. podatak o sedištu društva za reviziju.

Ova norma ima izuzetan značaj jer njom Zakon o reviziji zahteva preciznu identifikaciju finansijskih izveštaja, što naročito dolazi do izražaja ukoliko postoje: “prvobitni, korigovani i/ili ponovo izdati izveštaji”, što bi značajno povećalo mogućnost zabune na koje finansijske izveštaje se odnosi mišljenje nezavisnog revizora.

Profesionalna regulativa, takođe, propisuje elemente kojima se određuje postupanje revizora u vezi sa identifikacijom finansijskih izveštaja koji su bili predmet revizije, ali i kada je u pitanju forma i sadržaj izveštaja nezavisnog revizora, koja zavisi od vrste finansijskih izveštaja koji su predmet revizije.

MEĐUNAORODNI STANDARD REVIZIJE 700 (revidiran) – FORMIRANjE MIŠLjENjA I IZVEŠTAVANjE O FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA, paragraf 24. propisuje sadržaj odeljka sa mišljenjem revizora u izveštaju koji bi trebalo da:

(a) Identifikuje finansijske izveštaje entiteta koji su bili predmet revizije;

(b) Navede da su finansijski izveštaji bili predmet revizije;

(c) Identifikuje naziv svakog izveštaja sadržanog u finansijskim izveštajima;

(d) Se pozove na napomene, uključujući i sažet prikaz značajnih računovodstvenih politika; i

(e) Precizira datum ili period na koji se odnosi svaki izveštaj sadržan u finansijskim izveštajima.

MEĐUNARODNI STANDARD REVIZIJE 560 – NAKNADNI DOGAĐAJI, paragraf 7. propisuje obavezu revizora da sprovede revizijske postupke osmišljene radi pribavljanja dovoljno adekvatnih revizijskih dokaza da su svi događaji do datuma izveštaja revizora, koji zahtevaju korekcije ili obelodanjivanje u finansijskim izveštajima, identifikovani, a koji obično uključuju sledeće:

(a) Sticanje razumevanja o postupcima koje je rukovodstvo ustanovilo za svrhe identifikacije naknadnih događaja.

(b) Ispitivanje rukovodstva i, gde je to primenljivo, lica ovlašćenih za upravljanje o tome da li je bilo nekih naknadnih događaja koji bi mogli da utiču na finansijske izveštaje.

(c) Pregled zapisnika, ukoliko ga ima, sa sastanaka vlasnika, rukovodstva i lica ovlašćenih za upravljanje održanih nakon datuma finansijskih izveštaja i upoznavanje sa pitanjima koja su bila razmatrana na sastancima za koje zapisnici još uvek nisu dostupni.

(d) pregled poslednjih raspoloživih periodičnih finansijskih izveštaja entiteta, ako ih ima.

Isti standard u paragrafima 10 i 11 propisuje postupanje revizora u vezi sa činjenicama koje su mu postale poznate nakon datuma revizorskog izveštaja, zahtevajući od revizora da sprovede sledeće postupke ukoliko se radi o činjenicama koje bi da su bile poznate revizoru na datum revizorskog izveštaja, mogle da dovedu do izmene izveštaja revizora:

(a) Prodiskutuje to pitanje sa rukovodstvom i, gde je to primenljivo, licima ovlašćenim za upravljanje.

(b) Utvrdi da li finansijski izveštaji treba da budu izmenjeni i, ukoliko je to slučaj.

(c) Ispita način na koji rukovodstvo planira da odgovori na ovo pitanje u finansijskim izveštajima.

Ukoliko rukovodstvo izmeni finansijske izveštaje, revizor bi trebalo da:

(a) Sprovede revizijske postupke koji su neophodni u izmenjenim okolnostima.

(b) Osim ukoliko okolnosti iz paragrafa 12 nisu primenljive i zakon, regulativa ili okvir finansijskog izveštavanja zabranjuju rukovodstvu da ograniči izmene finansijskih izveštaja na efekte naknadnih događaja ili događaje koji uzrokuju izmene:

(i) Proširi revizijske postupke do datuma novog izveštaja revizora; i

(ii) Pripremi novi revizorski izveštaj o izmenjenim finansijskim izveštajima. Novi revizorski izveštaj neće nositi datum koji je pre datuma kada su odobreni izmenjeni finansijski izveštaji.

Ako je rukovodstvo izmenilo finansijske izveštaje, nov ili izmenjen izveštaj revizora bi trebalo da, shodno paragrafu 16. ovog standarda, sadrži pasus kojim se skreće pažnja ili pasus u vezi sa ostalim pitanjima u kome se naznačava napomena uz finansijske izveštaje, u kojoj se šire razmatraju razlozi za izmenu prethodno izdatih finansijskih izveštaja i izveštaja revizora.

Profesionalna regulativa u okviru MEĐUNARODNOG STANDARDA REVIZIJE 706 (revidiran) – PASUS KOJIM SE SKREĆE PAŽNjA I PASUS U VEZI SA OSTALIM PITANjIMA U IZVEŠTAJU NEZAVISNOG REVIZORA, paragraf 8. definiše pasus kojim se skreće pažnja u izveštaju revizora ukoliko revizor smatra da je neophodno da korisnicima skrene pažnju na pitanje koje je prezentovano ili obelodanjeno u finansijskim izveštajima, a koje je, po proceni revizora, od fundamentalnog značaja za razumevanje finansijskih izveštaja od strane korisnika. U skladu sa ovim standardom, revizor u izveštaj revizora uključuje pasus kojim se skreće pažnja da postoji pitanje za koje nije određeno da je ključno revizijsko pitanje u skladu sa MSR 701 (to jest ne zavređuje značajnu pažnju revizora), ali koje je po prosuđivanju revizora, od suštinskog značaja za razumevanje finansijskih izveštaja od strane korisnika kako bi se sprečilo pogrešno tumačenje i smanjio rizik zabune kod korisnika.

U skladu sa svim gore navedenim, jasan je zahtev regulative, kada je u pitanju PROFESIONALNI PRINCIP da revizorsko mišljenje može biti vezano isključivo za jedan jasno identifikovan set finansijskih izveštaja i jednu konkretnu verziju istih, jer bi u suprotnom, korisnik mogao pogrešno povezati mišljenje nezavisnog revizora sa finansijskim izveštajima koji nisu bili predmet revizije, čime bi bilo ugroženo poverenje javnosti, pravna sigurnost i kredibilitet revizije.

Shodno svemu navedenom, jasno je da u svim navedenim slučajevima nije dovoljno koristiti opštu formulaciju “priloženi finansijski izveštaji” kada postoji više verzija i da je u tim slučajevima revizor dužan da:

- eksplicitno identifikuje verziju izveštaja;

- navede dasu izveštaji ispravljeni/izmenjeni/ponovo izdati;

- navede datum ispravke;

- primeni MSR 706;

U nastavku je predlog sveobuhvatnog stručnog mišljenja, iz ugla nadzornog/regulatornog organa i revizorske struke, a povodom vašeg pitanja kako pravilno imenovati finansijske izveštaje na koje se revizor poziva u izveštaju nezavisnog revizora, posebno kada tokom procesa postoje “prvobitni”, “ispravljeni/korigovani” ili “naknadno izmenjeni” izveštaji, onako kako ste u dopisu broj 2867/25 od 11.12.2025. godine i naveli kroz razne situacije/scenarija:

“1. Prva situacija – Dostava finansijskih izveštaja do 31. marta: U ovom slučaju, društvo dostavlja svoje finansijske izveštaje do zakonskog roka, a mi kao revizori dajemo naše mišljenje na temelju tih izveštaja. Ovi izveštaji su prvi i konačni u smislu dostave i neće se naknadno menjati. “

Preporuka za prvu situaciju: Uobičajeno imenovanje priloženih finansijskih izveštaja, je dovoljno, jer postoji jedna verzija.

,.2. Druga situacija – Nepotpuna dokumentacija i naknadna ispravka: Kada društvo dostavi nepotpunu dokumentaciju. biće im odobren rok za ispravku grešaka. Nakon što društvo dostavi ispravljene izveštaje. mi ćemo na temelju tih ispravljenih izveštaja izdati revizorsko mišljenje. “

Uz pretpostavku da se ovde mislilo na finansijske izveštaje za statističke svrhe u skladu sa članom 44. Zakona o računovodstvu, može se zaključiti da ovde postoji rizik dvojnosti (prvobitno predate u odnosu na ispravljene finansijske izveštaje), kao i potencijalni efekat na eventualno prethodno procenjeni rizik materijalno značajne greške od strane revizora.

Preporuka za drugu situaciju: U izveštaju revizora, nakon procene razloga za ispravku greške, označiti da je mišljenje dato na korigovane finansijske izveštaje shodno odredbi člana 45. Zakona o računovodstvu stav 1. tačka 4.

“3. Treća situacija – Promena finansijskih izveštaja u odnosu na prvobitno predate: U slučaju da društvo naknadno izmeni finansijske izveštaje koji su predati kao ispravni do 31. marta, mi ćemo, nakon što se izvrše sve potrebne provere, izdati mišljenje na nove izveštaje. koji predstavljaju konačnu verziju izveštaja”

Preporuka za treću situaciju – “Promena finansijskih izveštaja u odnosu na prvobitno predate”

Ovo je suštinski isto kao druga situacija (postoje dve verzije koje mogu biti u opticaju).

“4. Četvrta situacija – Promena finansijskih izveštaja i otkrivanje grešaka tokom revizije: Ukoliko društvo u toku procesa revizije promeni finansijske izveštaje u odnosu na one ispravno dostavljene do 31. marta, a u procesu revizije se otkriju greške koje zahtevaju korekciju, ukazujemo društvu da bi trebalo da koriguje i zameni izveštaje. Nakon izvršenih ispravki, izdaju se novi izveštaji na koje se pozivamo prilikom izdavanja revizorskog mišljenja. “

Preporuka za četvrtu situaciju – “Promena tokom revizije usled otkrivenih grešaka”

Ovo je najtipičniji slučaj u praksi kada se u postupku revizije od strane revizora utvrde greške koje zahtevaju izmenu finansijskih izveštaja. Ovde možemo razlikovati dve situacije:

Situacija a): mišljenje se daje na finalnu verziju i nije postojala prethodna verzija finansijski izveštaja, odnosno, prethodna verzija finansijskih izveštaja je postojala kao radna verzija i u ovoj situaciji ostaje se na “standardnom imenovanju,

Situacija b): mišljenje se daje na finalnu verziju nakon korekcija finansijskih izveštaja koji su prethodno već bili formalno dostavljeni za javno objavljivanje. U ovoj situaciji je potrebno naglasiti da se radi o korigovanim finansijskim izveštajima shodno odredbama Zakona o reviziji.

“5. Peta situacija – Izdavanje mišljenja na redovne finansijske izveštaje: Kada društvo dostavi redovne finansijske izveštaje, i mi izdamo mišljenje na te izveštaje. ukoliko klijent nije zadovoljan našim mišljenjem i odluči da izmeni izveštaje. mi ćemo izdati korigovano mišljenje na osnovu novih, ispravljenih finansijskih izveštaja.”

Preporuka za petu situaciju - “Izdavanje mišljenja na redovne izveštaje, pa klijent menja izveštaje”

Ovo je najosetljivija situacija jer postoji već izdat revizorski izveštaj, pa naknadna izmena finansijskih izveštaja u vezi sa kojima je već izdat izveštaj nezavisnog revizora.

Ako je posle datuma revizorskog izveštaja subjekt revizije izmenio finansijske u izveštaje, revizor ne sme da ostavi u opticaju utisak da se “staro mišljenje” odnosi i na nove izveštaje.

Praksa mora ići u pravcu izdavanja novog revizorskog izveštaja na izmenjene/korigovane i ponovo izdate finansijske izveštaje (uz jasnu identifikaciju da je reč o “ponovo izdatim, korigovanim” izveštajima). U okviru ponovo izdatog izveštaja nezavisnog revizora, neophodno je uneti odgovarajuće objašnjenje po MSR 706 da je prethodni izveštaj dat na prethodnu verziju i da je ovaj izveštaj dat na novu verziju (pasus se pažljivo formuliše da ne bude konfuzan i da precizno odredi izveštaje nezavisnog i revizora u odnosu na konkretne finansijske izveštaje.

“6. Šesta situacija – Promena finansijskih izveštaja nakon završetka revizije i novo mišljenje:

Nakon što je Društvo izmenilo i predalo finansijske izveštaje na koje smo prethodno izdali revizorsko mišljenje, ukazala se potreba da izdamo novo mišljenje na korigovane finansijske izveštaje. Međutim, tokom našeg pregleda tih korigovanih izveštaja utvrđeno je da je neophodna dodatna korekcija, pa je Društvo izvršilo još jednu izmenu finansijskih izveštaja. Na osnovu konačne, izmenjene verzije finansijskih izveštaja. izdaćemo novi revizorski izveštaj i revizorsko mišljenje. “

Preporuka za šestu situaciju – “Promena nakon završetka revizije i novo mišljenje”.

Ovo je varijanta koja je identična situaciji 5.

Izvor: Vebsajt Komora ovlašćenih revizora, 13.02.2026.
Naslov: Redakcija